摘 要 银行的保密义务要求银行对客户的相关信息不对外泄露给任何单位、个人或其他组织，而在国际税收情报交换制度下，为了打击跨国逃避税行为，则要求银行提供必要的客户信息给税务机关。由此可见，这两种法律制度之间存在着明显的冲突。为此，本文认为必须对两项制度进行一定的限制，从而达到协调两者之间冲突的目的。
关键词 税收情报 交换 银行 保密义务 反避税
作者简介：倪素栋，华东政法大学国际法学院。
中图分类号：D966.3 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2017.11.274
银行保密义务是全球金融体系稳定发展的前提。然而，这种保密义务是合法抑或是非法，是正当抑或是不正当，这种制度在维护银行和客户利益的同时，必定会给税务机关获取纳税人的相关信息造成障碍，甚至加剧国际逃避税行为，从而损害税收公平原则。本文试图通过分析银行保密制度与国际税收情报交换制度之间的关系，以期为两者之间的冲突提供有针对性的建议，从而达到协调和平衡两者之间关系的目的。
一、 银行保密制度概述
（一）银行保密制度的内涵
银行保密制度主要是指对于客户的相关信息，银行必须加以保密，且不得以任何理由对外界公开。花旗银行的《隐私保护》中写道：“您个人信息的安全性是我们的首要关注因素。我们通过符合适用法律要求的物质、电子以及程序防护措施保护您的信息安全，我们培训员工用适当的方式处理您的个人信息。当我们需要使用其他公司提供的服务时，我们将要求其对所收到的个人信息予以保密”。 由此可见，本着对客服尽职尽责的态度，银行的责任已不局限于提供咨询以及各类存款、贷款等服务上，对客户信息的保密责任才是银行的第一要义。
然而，随着经济全球化进程的加快，跨国银行、网络银行等一些新兴的银行类型正在以迅雷不敌掩耳之势向我们袭来，从而使得金融交易已经不囿于一个国家，而是在向全球各个国家延伸。因此，全球化使得银行的保密义务也成为了一个国际问题，成为了全球普遍关注的焦点。
（二）银行保密制度的立法依据
各国对于银行的保密义务主要体现在各国的《银行保密法》中。其中最有名的当属《瑞士联邦银行与储蓄银行法》，该部法律在1934年由瑞士政府颁布的，是世界上第一部关于银行保密制度的成文法。而在法律体系高度发达的美国，《银行保密法》、《金融服务现代化法》、《金融隐私权保护法》等各类法律中都确立了银行的保密义务。
而在中国，并没有专门的银行保密制度，银行的保密义务及其各种例外主要被规定在了各种法律、法规或规范性文件中。其中2003年修订的《中华人民共和国商业银行法》第29条第1款、第53条和第87条涉及商业银行的保密义务。其中第29条规定：“商业银行办理个人储蓄存款业务时，应当遵循存款自愿、取款自由、存款有息、为存款人保密的原则”。《储蓄管理条例》第5条第2款規定：“储蓄机构办理储蓄业务，必须遵循‘存款自愿，取款自由，存款有息，为储户保密的原则。”中国人民银行《贷款通则》第23条规定：“贷款人应当对借款人的债务、财务、生产、经营情况保密”。《人民币银行结算账户管理办法》第9条规定：“银行应依法为存款人的银行结算账户信息保密。”“对个人银行结算账户的存款和有关资料，除国家法律另有规定外，银行有权拒绝任何单位或个人查询”。可见，我国对于银行保密制度已经有了较完善的规定。
二、 国际税收情报交换制度概述
（一） 国际税收情报交换制度的概念
税收情报交换是国家与国家之间进行合作与交流的一种重要方式之一，主要是指有关国家之间为了更好地促进本国税务机关有效地征税和打击国际逃避税行为，进而相互交换纳税人的有关信息和情报，从而推动国与国之间在税收领域的合作。然而，对于税收情报的具体范围，各国存在着不一样的认定标准和范围界定，本文所指的税收情报指纳税人在跨国银行中存储的与税收有关的一切信息。
（二） 国际税收情报交换制度的意义
国际税收情报交换制度是税务机关有效行使征税权，打击跨国逃避税行为的重要方式。税务机关收集课税信息是税务机关进行课税的第一步，也是税务机关行使税收征管权的一部分。然而，随着跨境银行的发展，跨境存款越来越受到了人们的青睐。这种方式在促进跨境金融行业发展的同时，也加剧了国际逃避税问题的产生。因为基于国家主权原则，投资者母国的税务机关并不能直接去国外征税，此时，作为主权国家之间税收合作方式之一的国际税收情报交换制度悄然而生。它不仅可以使得税务机关获得投资者域外的税收信息，进而有效实施征税权，打击国际逃避税行为；也有利于有效实施国际税收协定的条款，防止国际税收协定被滥用。而且，税收情报交换制度的有效实施还能加强各国之间的合作与交流。通过税收情报交换，各个国家之间会加深对彼此的信赖，有利于推进国与国之间在税收领域甚至其他领域方面的交流与合作。
三、 银行保密义务与国际税收情报交换制度的冲突与协调
2016年12月，中国银行因在古驰案中拒绝提供制假团伙的银行账户信息，被美国法院认为其无视法院和判决命令，导致原告无法实现诉求，也损害了消费者的权益，因此，中国银行被美国联邦法官裁定“藐视法庭”，并被处以每日5万美元的高额罚金。中国银行纽约分行负责人日前接受《环球时报》记者采访时认为：美国法官的要求违反了中国的保密法 。
通过该案件分析可知：我国的银行保密规则与外国法院的判决之间出现了一定的矛盾之处。其实在现实社会中，经济交流涉及方方面面，不仅体现在司法机关之间，在税务机关征税方面，银行在保密与披露客户信息两者之间也经常处于两难的局面。尤其是随着近年来国际税收情报交换制度的发展，要求银行为了能使税务机关充分行使征税权，必须将客户信息提供给税务机关，而这明显与银行保密法下银行的保密义务存在着冲突。endprint
（一） 银行保密义务与开展有效国际税收情报交换的冲突分析
在现如今的社会下，银行的保密制度明显阻止了税务机关依法行使征税权。因此，OECD model第26条及其注释规定：情报交换不受银行保密制度和国内税收利益要求的限制。甚至，OECD还在其“为税收目的改善银行情报的取得”的研究报告中强调，“过去50多年的经验表明，不充分开放的银行情报已成为税收征管和法律实施的障碍”。由此可见，银行保密制度与税收情报交换制度之间存在着一定的矛盾。
首先，税收情报交换制度是基于国家税收征管权而产生的一种权力，而银行的保密义务则是基于客户的金融隐私权而产生的一种权利。因此，在银行保密制度的规制下，要求银行对客户提供的相关信息进行绝对的保密，与税收情报交换制度下要求银行将客户信息披露给税务机关的义务实质上是私权利（金融隐私权）和公权力（税收征管权）之间的冲突，其实质就是“权利”与“权力”之争。两者冲突的根源是价值追求不同、实现机理各异的公权力和私权利的冲突，是个体权利本位和社会权力本位的冲突。那么此时到底是公权优先还是私权优先？是个体权利优先还是社会权力优先？便成为了问题的争议点。
其次，如果银行以保密制度为由拒绝税务机关的征税要求，将使得税务机关无法获得有关纳税人的金融交易记录，这会直接影响到税务机关确定纳税人的应纳税所得及其应纳税额，由此可能导致金融主体间税收负担的扭曲，这明显违背了税负公平原则，破坏了税收法制秩序的维护和发展；并且，银行的保密制度为纳税人的逃避税行为提供了犯罪的温床。纳税人可以利用该制度将自己的相关信息保存于境外的银行，从而逃避国内的大量税收；更有甚者，已经不满足于偷税逃税的行为，他们甚至利用银行的保密制度进行毒品交易、集团犯罪等其他严重的犯罪活动。
（二） 银行保密义务与开展有效国际税收情报交换的冲突协调
银行的保密制度与国际税收情报交换制度之间的矛盾根源其实就是“私权利”与“公权力”之争。因此，笔者认为，有必要通过相关的制度设计，来平衡银行保密制度与国际税收情交换制度的冲突。
1.制定国际合作背景下银行保密制度的税收例外原则
税收征管不但可以增强国家的经济实力，进而更好地发挥国家机器应有的价值，而且还能打击当前泛滥的跨国企业或者个人的逃避税行为。因此，为了实施有效的税收征管，有必要对银行的保密制度规定例外原则——即为了公共利益的需要，为了征税的目的，当税务机关提出相关要求时，银行有协作的义务，必须对客户的信息进行披露，包括纳税人的利息，以及代为扣缴的利息税，与利息相关的银行账户、賬户持有者的身份、居住登记代码或商业代码等。在我国的《国际税收情报交换工作规程》中就有规定：银行不得以为储户保密的义务拒绝国家税务总局及缔约国的提供情报的要求。
2.健全税收情报交换机制
从协调银行协税与保密义务、保护纳税人权利和相关国家利益的角度出发，亟须从实体和程序两方面来规范国际税收情报交换的形式、内容。
首先，从程序上来看，为了保障纳税人的金融隐私权，税务机关向银行提出情报交换的请求时，必须满足法定的条件和通过审批程序，同时，对于如何启动银行的协助义务这方面的程序也应当加以完善。只有在“认定案件的事实清楚，证据确实充分”的前提下，税务机关才能提出相关的情报交换的请求。其次，当税务机关在满足一定条件下提出的情报交换的请求，税务机关应当出具相应的证明，同时银行要进行审核，只有通过了银行严格的审批程序后，才能将信息提供给税务机关。
其次，从实体上来看，对于银行来说，必须遵循必要原则，保证获取银行涉税信息的合理适度，因此其涉税信息提供的数量和披露范围应控制在必要的范围之内。对于税务机关来说，要严格限定情报交换的范围和使用情况，并规定税务机关对于获取的情报同样具有保密的义务。税务机关获取、交换的情报应该仅限于与征税有关的情报，而不能要求提供一些与税收征管不相关的信息。而且，税收情报的使用范围应限于双方的约定或税收协定的规定，税务机关不得将获取的税收情报用于非税目的。
四、 结语
银行保密制度与税收情报交换制度作为制度本身而言，都有可能出现被滥用的情况，甚至在某种程度下，这些规则本身的滥用还会造成不可弥补的重大危害，从而损害相关权利人的利益。因此，当两者存在矛盾冲突时，应通过相关的制度设计来协调两者之间的关系，来防止公权力损害私权利，同时也减少私权利的滥用对公权力行使造成的阻碍，进而使得规则制度本身的价值发挥最大化。从而真正达到规则制度制定者本身的目的。
注释：
花旗银行隐私权保护.花旗银行网站：http：//www.citibank.com.cn/global_docs/chinese/privacy.html.访问时间：2016年11月23日.
网易财经.中行在美被卷入古驰造假诉讼案每日遭罚5万.http：//money.163.com/15/ 1203/09/B9TBIM6C00253B0H.html.访问时间：2016年11月26日.
文旗、向景.对建立我国银行涉税信息报告制度的建议.税务研究.2014（9）.endprint
